Ricorsi tributari	quando si è costretti a ricorrere

Il nuovo processo tributario

Nei casi in cui il contribuente è convinto della illegittimità della pretesa dell'ufficio può rivolgersi alle Commissioni tributarie chiedendo l’annullamento, totale o parziale, dell'atto.
Come già ricordato, occorre tenere conto dei costi maggiori che hanno i ricorsi dopo la recente riforma, che ha introdotto l’obbligo, in molti casi, di farsi assistere da un difensore e la possibilità, per chi perde, di essere condannato al pagamento delle spese. Con la riforma, entrata in vigore dal 1° aprile 1996, sono state introdotte anche altre innovazioni:

a) è stato eliminato un grado di giudizio abolendo la Commissione tributaria centrale;
b) le vecchie Commissioni "di primo grado" sono state sostituite con le "Commissioni provinciali", e le Commissioni di "secondo grado" con le "Commissioni regionali";
c) è stata ampliata la competenza delle Commissioni, che adesso si occupano, oltre che delle controversie in materia di tributi erariali, anche di quelle riguardanti i tributi comunali e provinciali;
d) al contribuente sono accordate due nuove, importanti possibilità:
e) chiedere alla Commissione la sospensione dell'esecuzione dell'atto impugnato;
f) promuovere il "giudizio di ottemperanza" per obbligare gli uffici ad adeguarsi alle decisioni definitive delle Commissioni.

Sono infine aumentate le cause di inammissibilità del ricorso e le possibilità di estinzione dei giudizi per inattività delle parti. In definitiva: il nuovo sistema è caratterizzato da maggiore rapidità, maggiori garanzie, ma anche dalla necessità di maggiore cautela prima di avviare la lite e maggiore attenzione da parte del contribuente e dei suoi eventuali difensori.

Come si svolge il processo

Alle Commissioni tributarie è attribuita la competenza esclusiva a giudicare delle controversie che hanno per oggetto i seguenti tributi:

1) le imposte sui redditi;
2) l’imposta sul valore aggiunto (esclusa quella relativa alle importazioni e quella riscossa insieme all’imposta sugli spettacoli);
3) l’IRAP;
4) l’imposta comunale sull’incremento di valore degli immobili;
5) l’imposta di registro;
6) l’imposta sulle successioni e donazioni;
7) le imposte ipotecaria e catastale;
8) l’imposta sulle assicurazioni;
9) i tributi comunali e locali;
10) il tributo speciale per il deposito in discarica dei rifiuti solidi;
11) ogni altro tributo attribuito dalla legge alla loro giurisdizione.

Alle Commissioni è attribuita anche la competenza a giudicare delle controversie concernenti le imposte addizionali nonché le sanzioni amministrative, gli interessi e gli altri accessori dovuti per le imposte di loro competenza. Alle Commissioni è attribuita, infine, la competenza a giudicare su varie controversie di natura catastale come quelle concernenti, ad esempio, l’intestazione, la delimitazione, l’estensione, il "classamento" dei terreni e l’attribuzione della rendita.
Per alcuni tributi "minori" (come l’imposta di bollo, l’imposta sugli spettacoli, la tassa di concessione governativa) non è previsto il ricorso alle Commissioni ma occorre instaurare un contenzioso amministrativo presso la direzione regionale delle entrate (o l’ufficio delle entrate se istituito), oppure rivolgersi al giudice civile. Le opposizioni alle ingiunzioni dell’UMR in materia di abbonamenti RAI-TV devono essere presentate presso il Tribunale di Torino entro 30 giorni dalla notifica e con l’assistenza di un avvocato (non è certo il modo questo di agevolare le opposizioni, n.d.r.)

Gli atti impugnabili

Gli atti contro i quali è possibile ricorrere sono:

1) l’avviso di accertamento
2) l’avviso di liquidazione
3) il provvedimento che irroga le sanzioni
4) il ruolo e la cartella di pagamento
5) l’avviso di mora
6) gli atti relativi ad alcune operazioni catastali
7) il rifiuto, espresso o tacito, alla restituzione di tributi, sanzioni, interessi o altri accessori non dovuti
8) i provvedimenti che negano la spettanza di agevolazioni nonché i provvedimenti di rigetto delle domande di definizione agevolata dei rapporti tributari
9) ogni altro atto espressamente indicato dalla legge come autonomamente impugnabile

Il termine per ricorrere è di 60 giorni dalla notifica dell'atto (cfr. più avanti). Se è stato notificato un avviso di accertamento e il contribuente presenta domanda di concordato i termini per ricorrere sono sospesi per 90 giorni a decorrere dalla data della domanda.
Per agevolare il contribuente, la legge prevede che tutti gli atti impugnabili debbano contenere le seguenti indicazioni:

a) termine entro il quale il ricorso va proposto
b) Commissione tributaria competente
c) Procedure da eseguire.

Assistenza tecnica

Per le controversie aventi ad oggetto tributi di valore superiore a 5 milioni è indispensabile l’assistenza di un difensore abilitato. Per valore si intende l’importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni (se si tratta di sanzioni il valore è dato dalla somma di queste).

Attenzione:

1) Qualunque sia il loro valore, l’assistenza tecnica non è richiesta per le controversie aventi ad oggetto le iscrizioni a ruolo effettuate a seguito della liquidazione della dichiarazione dei redditi da parte dei Centri di Servizio.
2) Il presidente della Commissione (o della sezione) o il collegio possono ordinare alla parte di munirsi dell'assistenza tecnica, anche nei casi in cui questa non è obbligatoria.
3) Per le cause già pendenti davanti alle vecchie Commissioni tributarie l’assistenza tecnica non è obbligatoria ma può essere disposta dalla Commissione.
4) Anche quando non è obbligatoria l’assistenza tecnica, il contribuente deve comunque fare attenzione alla complessità degli adempimenti previsti dalla nuova procedura (con la quale il contenzioso tributario viene di fatto ad essere assimilato al giudizio civile), e al rischio che la vertenza subisca un esito negativo a causa di una loro non esatta applicazione.

Chi è autorizzato a difendere i contribuenti. Sono abilitati a prestare assistenza tecnica dinanzi alle commissioni tributarie, se iscritti nei relativi albi professionali

- gli avvocati,
- i dottori commercialisti,
- i ragionieri e periti commerciali.

Sono inoltre abilitati, se iscritti nei rispettivi albi professionali:

- i consulenti del lavoro per le materie concernenti le ritenute alla fonte sui redditi di lavoro dipendente ed assimilati e gli obblighi di sostituto di imposta ad esse relativi;
- gli ingegneri, gli architetti, i geometri, i periti edili, i dottori agronomi, gli agrotecnici e i periti agrari, per le materie concernenti estensione, classamento dei terreni e ripartizione dell'estimo fra i possessori di una stessa particella, consistenza, classamento delle singole unità immobiliari urbane e attribuzione della rendita catastale;
- a certe condizioni anche altre categorie tra cui i funzionari dell'amministrazione finanziaria e gli ufficiali della guardia di finanza a riposo dopo venti anni di servizio, i funzionari abilitati delle associazioni di categoria, i dipendenti delle imprese per le controversie che le riguardano.

Assistenza gratuita. Ai non abbienti è assicurata l’assistenza gratuita; alla Commissione per il gratuito patrocinio, istituita presso ogni Commissione tributaria, è affidata la verifica del possesso delle condizioni richieste (che potranno anche essere autocertificate).

La condanna alle spese

Con la sentenza che definisce il giudizio la Commissione potrà anche condannare la parte perdente al pagamento delle spese (o, a seconda dei casi, dichiararle compensate in tutto o in parte).

Sospensione dell'atto impugnato

Se dall’atto impugnato può derivargli un danno grave e irreparabile, il ricorrente può chiedere alla Commissione provinciale la sospensione della sua esecuzione.
La richiesta, motivata, può essere inserita nel ricorso o proposta con atto separato (che va notificato alle altre parti e depositato presso la segreteria della Commissione). Quando la sospensione è richiesta in materia di sanzioni tributarie non penali:

il giudice deve necessariamente concederla se il contribuente produce un’idonea garanzia, anche a mezzo fideiussione bancaria o assicurativa;
può essere proposta istanza anche dinanzi alla Commissione tributaria regionale.

Dopo la presentazione occorre la costituzione in giudizio

Nei 30 giorni successivi alla proposizione del ricorso il ricorrente deve "costituirsi in giudizio".
Questo adempimento è di fondamentale importanza in quanto la sua omissione o, anche, la semplice tardività comporta l’inammissibilità del ricorso. Un’inammissibilità rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio e pronunciabile anche se la parte avversa si è costituita.
La costituzione in giudizio si effettua depositando presso la segreteria della Commissione il fascicolo di parte contenente:

l’originale del ricorso notificando a mezzo ufficiale giudiziario; se la presentazione è avvenuta per consegna diretta o a mezzo posta, si deposita una copia del ricorso dichiarata conforme all’originale insieme alla copia della ricevuta di consegna o di spedizione
l’originale o la fotocopia dell’atto impugnato e dei documenti eventualmente prodotti, elencati nel ricorso. Se sorgono contestazioni, il giudice può ordinare l’esibizione in originale di tutti gli atti e documenti.
Anche l’Ufficio deve costituirsi. L’obbligo di costituzione in giudizio riguarda anche la parte nei cui confronti il ricorso è proposto, che deve depositare le proprie controdeduzioni.
Tale adempimento è di estrema importanza in quanto tramite esso il ricorrente viene messo in condizioni di conoscere la strategia adottata dalla controparte. Nelle controdeduzioni la parte resistente è, infatti, tenuta ad esporre le sue difese e a prendere posizione sui motivi del ricorso, indicando le prove di cui intende avvalersi e proponendo eventuali eccezioni processuali e di merito.
La parte resistente è tenuta a costituirsi in giudizio entro il termine (non perentorio) di 60 giorni dalla proposizione del ricorso.
Le regole per il deposito dei documenti. Il processo tributario è un processo documentale: non è quindi ammessa la possibilità di avvalersi degli altri mezzi di prova ordinariamente riconosciuti come, ad esempio, la prova testimoniale.
Per poter essere utilizzati nel processo, i documenti devono essere elencati negli atti di parte cui sono allegati (ad esempio, nel ricorso).
E’ comunque ammesso produrli anche separatamente; in tal caso è però necessario preparare un’apposita nota (chiamata "Nota di deposito documenti"), firmarla e depositarla in segreteria (in originale e in tante copie in carta semplice per quante sono le altre parti).

I "motivi" e il divieto delle "memorie integrative". Uno degli elementi essenziali del ricorso prescritto a pena di inammissibilità è costituito dai "motivi", ossia dalla dettagliata esposizione delle proprie ragioni.
L’esposizione dei motivi che sono a base del ricorso costituisce un elemento di estrema importanza in quanto i motivi non potranno essere integrati in atti successivi. Fa eccezione il caso in cui l’integrazione sia resa necessaria dal successivo deposito di documenti ad opera delle altre parti o per ordine della commissione. In questi casi l’integrazione è ammessa entro il termine di 60 giorni decorrenti dalla data in cui l’interessato ha notizia del deposito.
Esempio: ricorro chiedendo l’annullamento dell’atto per violazione dell’obbligo di motivazione dall’art. 42, comma 3°, del DPR 29 settembre 1973, n. 600.
Se è stata già fissata l’udienza di trattazione l’interessato deve dichiarare a pena d’inammissibilità, non oltre la trattazione in camera di consiglio o la discussione in udienza pubblica, che intende proporre motivi aggiunti. Dopo tale adempimento la trattazione o l’udienza devono essere rinviate ad altra data per consentire il deposito della memoria. L’integrazione dei motivi si effettua mediante un atto che deve avere, per quanto applicabili, i requisiti prescritti per il ricorso.
E’ invece possibile depositare anche successivamente al ricorso documenti e memorie illustrative (atti che senza ampliare l’ambito della controversia si limitano ad illustrare in maniera più approfondita i motivi già esposti nel ricorso). Nel caso di trattazione della controversia in camera di consiglio è possibile anche la presentazione di "brevi repliche", con le quali si propongono ulteriori contestazioni alle argomentazioni esposte nelle memorie.
Il deposito delle memorie, dei documenti e delle repliche va effettuato entro precisi termini: fino a 20 giorni liberi prima della data di trattazione, per i documenti; fino a 10 giorni liberi prima della data di trattazione, per le memorie; fino a 5 giorni liberi prima della data di trattazione in camera di consiglio, per le brevi repliche.

Trattazione del ricorso e notifica della sentenza

La controversia è trattata di norma in "Camera di Consiglio" (senza la presenza delle parti), se una delle parti vuole che il ricorso sia discusso in udienza pubblica deve farne richiesta alla Commissione con istanza da depositare in segreteria e da notificare alle altre parti costituite. L’istanza di pubblica udienza può anche essere proposta contestualmente al ricorso o ad altri atti processuali.
Alla segreteria della Commissione spetta il compito di comunicare alle parti costituite il dispositivo della sentenza. Alla notifica della sentenza possono invece provvedere le parti (sarà la parte che vi ha interesse a notificare la sentenza alle altre). La parte che ha provveduto alla notifica dovrà depositare nella segreteria della Commissione l’originale (o copia autentica) della sentenza notificata.

Pagamenti e rimborsi

Il nuovo processo prevede meccanismi di pagamento dei tributi e di rimborso delle somme non dovute più favorevoli al contribuente. Pertanto, anche in deroga a quanto previsto dalle singole leggi d’imposta, i tributi devono essere pagati.

In particolare, è prevista l'iscrizione provvisoria a ruolo:

per le imposte sui redditi: di un terzo (per i periodi d'imposta per cui le dichiarazioni dovevano essere presentate entro il 31/12/1998) o metà (per i periodi d'imposta per cui la dichiarazione va presentata a decorrere dall'1.1.1999) dell'imposta accertata più i relativi interessi (art. 15, D.P.R. 602/1973);
per l'iva: di metà dell'imposta accertata più i relativi interessi (art. 60, D.P.R. 633/1972);
per l'imposta complementare di registro: di un terzo della maggiore imposta sul maggior valore accertato più i relativi interessi (art. 56, D.P.R. 131/1986);
per l'imposta complementare di successione:di un terzo dell'imposta più i relativi interessi(art. 40, D.Lgs.346/1990);
Per il pagamento in pendenza di giudizio (art. 68, D.Lgs. 546/1992) gli importi dovuti vengono determinati avuto riguardo al contenuto della sentenza e al grado dell'organo giudicante.

A) per gli atti notificati dal 1° aprile 1996 al 31 marzo 1998:

dopo la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale con la quale è stato respinto il ricorso (totalmente), il ricorrente dovrà versare i 2/3 della maggiore imposta accertata con i relativi interessi e previa detrazione di quanto precedentemente pagato (sulla base dell'avviso di accertamento);
dopo la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale che ha accolto parzialmente il ricorso, il ricorrente dovrà versare l'ammontare del tributo risultante dalla sentenza, con il limite - peraltro - dei 2/3 dell'intero tributo controverso, con l'aggiunta dei relativi interessi e previa detrazione delle somme precedentemente pagate;
dopo la sentenza della Commissione Tributaria Regionale, il ricorrente dovrà versare l'intero ammontare del tributo determinato con la stessa sentenza, maggiorato dei relativi interessi e previa detrazione delle somme precedentemente pagate (in base all'accertamento e alla decisione di 1° grado), nonché l'intero ammontare delle sanzioni amministrative irrogate;

B) per gli atti notificati dal 1° aprile 1998:

dopo la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale con la quale è stato respinto il ricorso (totalmente), il ricorrente dovrà versare i 2/3 non solo della maggiore imposta accertata con i relativi interessi, ma anche delle sanzioni amministrative irrogate, previa detrazione di quanto precedentemente pagato (sulla base dell'avviso di accertamento);
dopo la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale che ha accolto parzialmente il ricorso, il ricorrente dovrà versare non solo il tributo (con il limite dei 2/3 dell'intero tributo controverso) risultante dalla sentenza con l'aggiunta dei relativi interessi, ma anche le relative sanzioni nella misura stabilita dalla sentenza, previa detrazione delle somme precedentemente pagate;
dopo la sentenza della Commissione Tributaria Regionale, il ricorrente dovrà versare l'intero ammontare del tributo determinato dalla stessa sentenza, maggiorato dei relativi interessi e delle sanzioni pecuniarie stabilite dalla Commissione, previa detrazione delle somme precedentemente pagate (in base alla decisione di 1° grado, sia a titolo di tributo, che di interessi, che di sanzioni).
N.B.: il diverso trattamento riservato agli atti notificati prima e dopo il 1° aprile 1998 è dovuto all'entrata in vigore - in tale data - della riforma del sistema sanzionatorio tributario che ha esteso le norme della riscossione frazionata in pendenza di giudizio anche alle sanzioni amministrative (art. 18, co. 4 e 19, co. 1, D. Lgs. 472/1997 e C.M. 10.7.1998, n. 180/E.)